完善税收优惠政策方法（3个范本）

【第1篇】完善税收优惠政策方法

目前，在党和国家高度重视下，我国慈善事业正面临着难得的发展机遇。但是，我国慈善事业总体发展与经济社会发展程度相比，仍不尽如人意。究其主要原因，首先，慈善事业发展的社会环境有待改善。部分地方政府和工作部门对慈善事业在全局中重要地位和作用的认识与中央的要求有较大差距，无论是重大突发公共事件应急处理时慈善力量的参与，还是常态下的慈善工作，统筹协调、政策制定、具体事项支持、对爱心企业和爱心个人的精神激励方面，关注不够。在日常行政监管中，“严管有余，厚爱不足”，普遍存在“重规范、轻促进”和“重原则、轻程序，重防范、轻培育，重管制、轻服务，重准入、轻监管”问题。其次，慈善事业发展的政策激励力度不够。慈善事业发展的优惠政策和相关法规在促进措施上过于宽泛、缺乏刚性，鼓励倡导多、具体措施少；对慈善捐赠的税收优惠力度不够，吸引力不足；企业捐赠仅减免所得税，未减免增值税；个人捐赠超限额部分尚不能跨年结转；捐赠物资价值评估办法不够完善；慈善信托、慈善服务税收优惠具体政策尚未出台；金融、土地等方面的优惠政策还不明确，等等。最后，与慈善事业发展密切相关的配套政策不够完善。遗产税、赠与税尚未开征，不利于引导社会财富流向慈善领域；慈善税收优惠申报程序繁琐；政府购买慈善组织服务的体制机制尚不健全，措施不够具体；尚未把慈善捐赠、慈善服务纳入国家信用体系建设；慈善行业从业人员职业发展通道尚不健全，慈善人才队伍建设政策支持不够，教育培训、职称评定、薪酬待遇等方面缺乏相应规定；国家层面的慈善表彰制度尚未落实。另外，已有政策法规的落实也存在薄弱环节。修订慈善法，虽然难以毕其功于一役解决全部问题，但应立足于直面问题、突出重点、激发活力、依法规范，进一步完善制度体系、优化顶层设计，加大对慈善事业发展的促进和支持力度。

如何加大对慈善事业的促进力度？其中一个主要措施是进一步完善税收优惠政策。

税收优惠是促进慈善事业发展最有力的政策杠杆，能够起到“四两拨千斤”的巨大作用，有效激励个人和企业投身慈善捐赠，引导社会财富流向公益领域。通过修法进一步完善税收优惠政策，对发挥慈善第三次分配作用、推动共同富裕意义重大，也是社会各界特别关注的焦点问题。

首先，进一步加大税收优惠力度。慈善法第80条，对企业捐赠超额部分准予结转3年，企业所得税法对此予以确认。这一政策较好平衡了稳定税收和鼓励捐赠的关系，有力促进了我国慈善事业发展。但个人所得税税前扣除的限额为30%，超出部分不可结转。企业所得税与个人所得税税前扣除结转的规定不一致，不仅造成税制失衡，也不利于我国个人捐赠规模的进一步扩大。考虑到个人慈善捐赠的感情色彩更浓、道德属性更强、社会示范效应更大，为调动高收入群体大额捐赠积极性，改善慈善捐赠结构和财富分配格局，应当比照企业捐赠给予个人捐赠超额部分结转2年的税收优惠，或将个人捐赠税前扣除比例从30%提升至50%。若允许个人捐赠超额部分结转2年，税收减免每年约为11.04亿元，若将个人捐赠税前扣除30%提高至50%，税收减免约为4.9亿元，成本不高，但影响巨大。另外，由于对政策的不了解或主动放弃等原因，捐赠者未享受税收减免优惠的达80%以上，因此“税收优惠对慈善更多的是象征性激励作用”。此外，目前全世界有100多个国家或地区开征遗产税和赠与税，其中经合组织（oecd）38个成员国有28个开征遗产税和赠与税。开征这两税，有利于完善税制和调节收入分配，是各国的主流选择，我国也应尽快研究出台遗产税、赠与税、房产税等直接税的税收制度，形成与个人所得税相配套的收入财产再分配税制体系，引导更多社会群体投身慈善事业，从而达到优化收入分配格局、促进共同富裕的目的。

其次，进一步拓展税收优惠范围。进一步完善股权捐赠、无形资产捐赠和有价虚拟物品捐赠的税收优惠政策；将现已在重大灾害救助中实施的减免增值税的政策，拓展为常态下企业实物捐赠税收优惠政策；继续坚持慈善法第84条规定的“国家对开展扶贫济困的慈善活动，实行特殊的优惠政策”，在全面打赢脱贫攻坚战的后扶贫时代，将脱贫攻坚期的扶贫捐赠税前全额抵扣政策和重大突发事件中的减免“三税两附加”（增值税、消费税、城建税和教育、地方教育附加）优惠政策，在虽已摆脱绝对贫困，但仍属相对贫困或发展滞后的“三区三州”等边疆民族地区、革命老区开展的慈善捐助活动中，成为常态化的特殊优惠政策。

再次，明确慈善信托依法享受的税收优惠。从国际经验看，慈善信托是一种符合现代社会特点和慈善发展规律的慈善公益形式，能够兼顾慈善事业使命价值与信托资产的保值增值功能，在我国慈善信托具有巨大的发展潜力。慈善法专门设立了“慈善信托”专章，明确了慈善信托可以享受税收优惠的原则，但没有具体规定优惠内容和适用情形，导致慈善信托税收优惠政策挂空。在修法中，一方面应加强对慈善信托的监管，完善慈善信托内部治理法律规制，将慈善信托监察人制度作为强制性规范；授权民政、财政、税务、银监等部门制定慈善信托年度公益慈善支出比例和管理费收取标准，促进慈善信托收益尽力投入慈善公益事业。另一方面应加大支持慈善信托发展的力度，简化备案程序，改事前备案为事后备案；明确慈善信托依法享受税收优惠的具体内容，将慈善信托委托款物视作慈善捐赠；设立慈善信托专用票据，赋予从事慈善信托业务的信托公司开具慈善信托专用票据资格；允许设立慈善信托专用账户等，确保相关优惠落地落实。

从次，进一步加大对慈善组织和慈善服务的税收优惠力度。现行税收政策对慈善组织给予了一定的优惠，但“主要与捐赠行为有关，与国外慈善税收制度相比，我国直接针对慈善组织的增值税制度存在法律规定较为匮乏、慈善组织自身享有的税收优惠不足等问题”。通过修法，应对慈善组织投资收益增值税实行减免或先征后返优惠政策，将慈善组织的工作设备等大项办公用品购置纳入减免税范围。此外，还应对慈善服务依法享受税收优惠作出原则性规定，进一步促进个人、企业和社会组织通过提供慈善服务参与慈善活动。

最后，进一步完善非货币慈善捐赠标的物价值评估制度。慈善捐赠标的物价值评估是非货币捐赠税收优惠的基础和前提。目前，对非货币慈善捐赠物品的估值虽可参照《资产评估法》《国有资产评估管理办法》等，但仍有许多资产类型未被覆盖，比如知识产权、期权、无形资产和古董、艺术品等，缺乏系统完备、统一权威的评估标准。在实物接受捐赠中，大多是按市场销售价或捐赠方报价计算，存在价格虚高问题。现有的部分评估标准不尽科学，如房产、股票按照历史成本确定价值，存在低估或高估价值，有失公允。在修法中，应当适应慈善捐赠标的物多样化的实际，授权有关部门，制定系统权威的慈善捐赠财产价值评估制度，客观公正评价捐赠者贡献，维护捐赠人、受赠人、受益人权益，支持鼓励个人和其他法人以多种形式进行慈善捐赠。

文章来源：社会治理期刊，作者宫蒲光

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【第2篇】完善税收委托代征

什么是委托代征？

根据国家税务总局公告2023年24号文件，明确指出：按照双方自愿、简便征收、强化管理、依法委托的原则和国家有关规定，委托有关单位和人员代征零星、分散和异地缴纳的税收的行为。

委托代征政策的应用

市场上委托代征的应用最火的就是灵活用工平台、灵活经营平台了。委托代征是灵活用工平台、灵活经营平台结算的政策依据。

灵活用工平台、灵活经营平台是怎么操作的呢？

企业在平台内发布项目（任务），平台内个体承接项目并完成，由企业验收。企业验收后付款至平台，平台发放给项目承接的个人。平台在平台落地地区为个人申报个人经营所得税，平台给企业开具项目发票。

灵活用工、灵活经营适合哪些行业及个体呢？

还有外卖平台（骑手）、教育平台（线上教师）、出行平台（司机）、电商平台（推广佣金）、信息平台（段子手、漫画画手、视频创作者）等等。

个体拥有相应的能力，就能找到生存之道：

知识型个体可以在知识付费平台卖课程、授课等

资源型个体可以做金融、房产等领域的居间、经纪服务、推广等；

技能型个体可以承接项目；

才艺型个体可以成网红、主播、视频拍摄等；

劳动型个体可以做外卖骑手、出行平台司机、服务类项目承接等

灵活用工、灵活经营有什么区别？

灵活用工平台是以企业的视角为定位，让企业经营由拥人变为用人，使用个人的技能、资源、知识等为企业所用。

灵活经营平台是以个人的视角未定位，让个人在平台内为多家企业提供相应的服务，赚取相应收入。

ps：没有什么具体区别。

使用灵活用工平台（灵活经营平台）需要注意什么？

在不考虑使用哪家平台的情况下，企业与个人合作时，个人必须为非本公司法人、股东、员工、公职人员。

现在与未来

委托代征是灵活用工平台、灵活经营平台结算的政策依据。现在平台只能做到为企业提供合规合法合理的结算通道，为个人提供完整的个人收入证明。未来平台利用技术、数据、政策等为企业、个人提供精准、高效的撮合服务。

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【第3篇】税收征管制度如何进一步完善

李慈强 华东政法大学经济法学院副教授

2023年制定的《电子商务法》明确规定了电子商务经营者依法负有纳税的义务，在设立经营过程中应当及时办理税务登记并如实申报纳税。但是在实践操作时，税务机关在税收征管的具体过程中往往陷入纳税人主体身份难以认定、缺乏有效的征管手段、税务稽查难度大、纳税遵从度较低、税款流失现象严重的困境。这固然与电子商务领域本身的虚拟性较强、交易性质模糊等特征有关，但同时现有税收征管法律制度的不完善也是重要原因。为解决这一困境，《税收征管法》的修订应重点从强化税务登记与税源管理、提高涉税信息共享力度、确认纳税信用评级制度、细化税收违法责任承担规定、强化税务机关稽查权等方面进行立法完善，加强税务机关对电子商务经营者的税源管理与征管服务，实现《电子商务法》与《税收征管法》之间的衔接适用。

一、问题的提出

作为调整电子商务法律关系的基本法律，《中华人民共和国电子商务法》（以下简称《电子商务法》）已经于2023年顺利通过并自2023年1月1日起施行。该法在规范电子商务行为、保障电子商务各方主体权益、维护行业市场秩序以及促进电子商务持续健康发展等方面作出了许多创新，在具体的法律实践中发挥着重要作用。就税收领域而言，《电子商务法》对争议多年的是否统一征税问题作出了回应，其中第11条明确规定，电子商务经营者应当依法履行纳税义务，即使是不需要办理市场主体登记的电子商务经营者也应当依法及时申请办理税务登记，并如实申报纳税。至此，这一原则性规定首次在立法层面明确将所有的电子商务经营者统一纳入税法规制的范畴。

事实上，电子商务在为人们带来便利的同时，也给实践中的税收征管工作带来了全新的挑战。学者们纷纷指出，在经济全球化和技术信息化的背景下，电子商务不仅对纳税主体、征税对象、收入性质、计税依据、纳税期限、纳税地点等税制要素识别造成了冲击，同时也使得传统的税务登记、凭证管理、纳税申报、税款征收、税务检查等税收征管流程面临着严峻的考验。在借鉴国外经验的基础上，有学者认为，我国的电子商务税收政策需要遵循经济实质、务实与 可行、确保超前性、全球一致性等原则，并在现行模式下对增值税等税制、国际税收规则进行必要补充。为了将电子商务有效地纳入税务机关的税收征管体系，我们需要严格贯彻税收法定原则，既要明确电子商务模式中各个税种涉及的征税对象、计税依据等税制要素，又要厘清电子商务活动中所有参与主体的权利义务关系。针对当前电子商务领域税收流失的乱象，有学者通过抽样测试与统计分析发现，实践中不同电商平台的税收流失率与实际税负水平存在着较大差别，甚至同一平台内不同地区间的电子商务经营者所承担的税负水平都不统一，税收流失率差别较大，这些固然与税务登记欠缺规范、税收优惠政策混乱、税收征管松懈等综合因素有关，但追根溯源其本质原因在于缺乏有效的税收监管机制。这些都为我们进一步深化电子商务领域的税收征管研究奠定了有益基础，具有非常重要的理论价值和实践意义。

但遗憾的是，上述研究大多是在《电子商务法》制定之前完成的，其中的关注点主要集中在理论上是否征税以及如何征管等问题上，没有从立法的角度结合电子商务经营者的主体特征与实践需求具体考虑如何征税以及如何开展税收征管。此外，上述研究也没有依据电子商务的不同模式，就税收征管的具体问题提出更具针对性与操作性的完善建议。事实上，实践中电子商务的经营模式可以进一步细分为b2b（企业对企业）、b2c（企业对消费者）与c2c（消费者对消费者）三种不同的类型。对于b2b型与b2c型电子商务经营者是否应当征税的问题，学术界普遍持肯定意见，且一致认为税收征管的具体要求与传统的实践操作并无不同。而对于c2c型电子商务经营者是否征税理论上意见不一，通说认为c2c型电子商务虽然能够为灵活就业人员提供创业平台，缓解就业压力，但是近年来事实上的“免税”状态导致大量税源流失，有违税收公平和税收法定原则。因此当务之急在于，如何在c2c模式下实现税收制度完善与平台经济的 整体协调发展，从而最终实现税收征管的数字化转型。还有学者在区分b2c型与c2c型电子商务的基础上，认为c2c型中从事电子商务的个人其本身是在进行市场交易，从行业公平和规范发展的角度来看，应当对c2c型电子商务进行征税。笔者对此表示赞同，因为c2c型电子商务本质上也属于b2c型，只是在《电子商务法》出台之前，立法没有明确c2c型中从事电子商务的个人其作为电子商务经营者的法律地位，而是将其视为普通的民事主体来对待，从而导致其游离在税法的规制之外。

同时，域外以美国、欧盟为代表的主要国家或地区对电子商务经营者的税收规制与理论研究仍处于起步阶段。在具体实践中由于监管严格、保护就业等原因，这些国家或地区的电子商务模式主要集中在b2b、b2c型上，相应的改革与讨论也相应地集中在如何对从事电子商务的企业进行增值税改革、是否征收数字服务税等问题上，因此对我国的直接借鉴意义有限。对此有学者在研究电子商务立法时明确指出，我们不能盲目照搬其他国家的电子商务法，需要根 据我国目前电子商务发展的需求对电子商务立法进行重新定位，赋予电子商务法更高的立意和全新的含义，否则就很可能流于形式。电子商务征税是一项涉及互联网电子商户、政府部门、传统销售商以及消费者等多元主体的动态博弈过程，也是各方利益不断博弈、调整和平衡的结果。当前我国的电子商务发展迅猛、行业整体形势较好，我们需要从具体国情和实践出发，有针对地提出切实有效的税收征管措施。

根据《电子商务法》第9条的规定，电子商务经营者是指通过互联网等信息网络从事销售商品或者提供服务的经营活动的自然人、法人和非法人组织。但是在实践中，除了那些规范化管理的法人能够依法履行税务登记、纳入征管体系之外，还存在大量的、零星的自然人和非法人组织仍然游离于税务机关的日常管理之外。例如，对于未进行工商登记和税务登记的个人网店征收企业所得税、增值税等在实践中所引发的争议，有学者曾明确指出，如果纳税人没有进行工商登记和税务登记，税务机关就无法判断个人网店究竟是个体工商户、个人独资企业还是公司法人，因为不同的身份导致依据相应的实体税法所适用的税基、税种、税率也并不一样，所以对个人网店的征税确实成为实践中的难点。囿于上述部分电子商务经营者有的并没有依法进行市场主体登记，税务机关无法对其进行正常的税源管理，如何对其进行有效的税收征管便成了立法上亟待解决的问题。

有鉴于此，本文针对这些电子商务经营者适用税收征管立法时的困境，深入探讨其制度成因，在此基础上提出对《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）的修改意见，以期通过针对性的解决路径完善对电子商务经营者的税收征管立法，提高税务机关在电子商务领域的治理能力和水平，建立高质量的税收现代化征管体系，最终推进税收治理体系与治理能力的现代化。

二、电子商务经营者适用《税收征管法》的现实困境

电子商务是以互联网信息技术为交易手段而进行的商事活动，本质上是对传统交易方式和经营模式的创新与完善。这些与传统行业融合发展的新经济形态发展迅速，但同时也面临着大量的风险与法律问题，现有的立法已经不敷实践的需求，呈现出明显的滞后性。与实体经济相比，电子商务具有虚拟性、开放性、即时性等特征，这些都对传统的税收征管工作提出了全新的挑战。虽然《电子商务法》确认了电子商务经营者的纳税义务，明确了税务机关的征管 职责，但是上述条文属于原则性的规定，内容过于笼统，实践中如何进行操作有待进一步细化。面对电子商务领域出现的复杂局面，现有的《税收征管法》在实际适用时明显处于捉襟见肘的尴尬境地。

（一）纳税人身份难以认定

根据《电子商务法》第9条的规定，电子商务经营者主要包括电子商务平台经营者、平台内经营者、通过自建网站销售商品以及提供服务的电子商务经营者（简称自建网站经营者）、通过其他网络服务销售商品以及提供服务的电子商务经营者等四种类型（详细内容参见表1）。对电子商务平台经营者而言，它们大多都履行了相应的审批、登记手续，证、照齐全，税务机关可以对其依法实施正常的税收征管，要求其缴纳法律上规定的各种税收。但是对其他三种类型的 电子商务经营者而言，理论上税法对其经营行为课税与否、如何进行征管等问题尚有争议，实践中也往往陷入税收监管执法的困境。

表1 《电子商务法》中规定的四类电子商务经营者

通常情况下，对那些大型的电子商务平台而言，大部分电子商务经营者的交易行为都在电子商务平台内完成，履行电子商务平台统一的网上认证义务，依法办理市场主体登记和税务登记手续。但是在一些非典型的情况下，部分经营者可能避开网上认证环节而直接从事电子商务行为。例如，在个别社交媒体平台上，用户作为普通的个人使用者进行注册，之后利用社交媒体宣传的便捷性、分享功能的随时性从事电子商务行为，导致个别经营者没有进行网上认证而 脱离于税务机关的日常管理之外，无法纳入其税源监控的范围。

按照交易定性理论，税法的课税需要与私法上的交易性质保持一致，从认定纳税主体、确定税收客体、明确税收管辖权等关键环节展开对纳税人的应税行为进行定性，避免行为和主体的“名-实”或“形-实”不符、“法律关系”和“交易定性”混乱、税收客体的“定性”与“定量”错位等之间的冲突。在具体实践中，依托社交媒体软件等专业平台从事经营活动的经营者不在少数，这一现象也为税务机关带来了相应的税收征管问题，即在社交媒体等平台内从事经营行为的用户是否可以认定为电子商务经营者？不可否认，对那些专门从事经营活动的经营者而言，其在社交媒体等平台上开设账号只是从事经营活动的一种手段，应当被认定为电子商务经营者。但是那些在社交媒体等平台上既分享日常生活又从事经营活动甚至还可能同时从事二手物品买卖活动的用户，其纳税人主体身份和经营行为性质的认定确实有待商榷，而这又是认定其税收主体身份的前提和基础。同时在具体的社会实践中，这些主体从事的经营性质的商事行为与日常的民事行为存在高度混同的地方，立法上劳务报酬与经营所得等应税收入在税务处理上差别迥异，如何甄别具体的种类也给税务机关造成了负担。例如，针对实践中部分网络直播行业从业人员通过转换收入性质虚假申报等方式偷逃税款的问题，2023年5月25日，国家税务总局联合国家互联网信息办公室、公安部、商务部、文化和旅游部、国家市场监督管理总局、国家广播电视总局等七部委颁布《网络直播营销管理办法（试行）》，明确在我国境内通过互联网站、应用程序、小程序等，以视频直播、音频直播、图文直播或多种直播相结合等形式开展营销的商业活动，都需要遵守《电子商务法》《广告法》《反不正当竞争法》等立法规定。在具体的法律主体分类上，该规定明确指出直播营销人员是与直播营销平台、直播间运营者、直播营销人员服务机构并列的主体，这些在网络直播营销中直接向社会公众开展营销的个人，也属于《电子商务法》规定的“平台内经营者”定义的市场主体，应当依法履行相应的责任和义务。这就意味着通常所说的“网红直播”属于个人行为，直播营销人员的收入应当按照《个人所得税法》的规定依法纳税，不能通过个人独资企业或者合伙企业转换收入进行逃税避税。

（二）针对电子商务经营者匮乏有效的征管手段

“加强源泉监控和税源管理是强化税收征管的重要手段，是防止税收流失的有效措施。”对税务机关而言，掌握纳税人必要的信息、运用日常的征管手段强化对电子商务经营者的管理极为重要。对此学者指出，目前我国的税收征管模式仍然以管户与管事相结合，信息化、数字化的经济发展对税收工作提出了新的挑战（参见表2），要求不断推进智慧税务以完善税务监管体系。

表2 信息化、数字化给税收征管工作带来的新挑战

除了上述提及的部分电子商务经营者存在没有进行税务登记的问题之外，税务机关没有掌握其日常经营的情况，这些经营者也无法建立独立的账簿，因此税务机关更不能对其进行查账征收。加上电子商务的经营具有虚拟性，没有实际的、固定的经营场所，这些都为税务机关进行实地检查增加了难度，大幅降低了税收征管的有效性。

同时，税务机关对电子商务经营者的征管困境也体现在对其发票的管理上。通常而言，发票是税务机关进行税务管理和实施检查的主要依据，近年来税务机关也在持续加强管理，先后开展了“以票控账”“以票控税”等专项行动，不断加大对虚开发票行为的打击力度。但是在具体实践中，由于电子商务领域个人消费者无需开票、税收抵扣较少、税收优惠频繁和出口退税存在漏洞等税制因素，加上获取真实信息难度大、涉税信息利用程度不够以及打击税收违法力度 偏弱等管理因素，目前实践中电子商务经营者的违法情况并没有得到有效改善。这些最终导致电子商务领域未按照规定期限办理纳税申报和报送纳税资料、虚开增值税专用发票、虚开用于骗取出口退税等类型的发票违法案件时有发生。

（三）电子商务领域的纳税遵从度较低

理论上，影响纳税人税收遵从的因素有很多，诸如税制设计科学性、宏观税务水平、社会公民纳税意识高低、纳税遵从成本、征纳双方之间的信息非对称性等。在电子商务领域，由于主客观等多重因素，上述问题都不同程度地存在。有学者对此做了实证分析，通过研究发现，这种背景下的从业人员个人所得税的遵从度普遍偏低，主要原因在于税务机关与第三方平台及其从业人员之间存在严重的信息不对称现象。尤其是社交型的电子商务主要面对的是数量极 多、分布零散的个人消费者，这种经营模式下的交易琐碎、频繁而且金额较低，个人消费者往往由于无法报销而不会索要发票和凭证，这些都为电子商务经营者逃避税务机关的税收征管提供了可乘之机。

在个人私利的驱使下，这类电子商务经营者逃避法律规定的市场主体登记和税务登记义务，同时也不会按期办理纳税申报和报送纳税资料。长期以来，电子商务领域内的税收征管一直存在着真空地带，违法成本低廉，致使大部分电子商务经营者最终游离于税务机关的征管之外，相较于实体经营而言，这一领域的逃税、避税现象较为严重。

电子商务行业的这一生态极大地扭曲了合法经营者的生存环境和竞争机制，助长了某些经营者通过在互联网上成立个人网店或者注册微商以达到逃税、避税的目的等不法行为。大量处于税收征管盲区的电子商务经营者的存在，进一步加大了税务机关的监管成本，在税务征管资源有限的情况下，电子商务领域的税收征管工作逐渐形成了一个恶性循环。

（四）尚未形成社会协作、税收共治的局面

由于电子商务领域经营模式的多样性、参与主体的多元性，因此为了应对这些全新的商业模式，税务机关还需要综合考量政府、企业、平台、消费者以及国际市场等多方主体的利益，积极构建各方共同参与、齐抓共管的综合税收治理体系。这一体系就政府内部而言，执法部门还应当包括市场监管、海关、公安等众多部门，保障税务机关及时掌握电子经营者的登记信息、认证信息、交易信息等，对其货物流、资金流、信息流进行实时监控，以风险管理的理念提 高执法的有效性。

对税务机关而言，税源管理是所有税收征管工作的核心，而税务监督是其中的关键环节。按照《电子商务法》第5条的规定，电子商务经营者从事经营活动，应当遵纪守法和恪守商业道德，依法接受政府和社会的监督。但是从实际情况来看，电子商务领域的市场信息可信度不高，现行的监管思路、方式和手段相对滞后，政府部门主要通过举报、专项行动等方式履行监管，成效不大。就传统的实体经营而言，税务机关可以通过有奖发票来激励消费者监督经营 者的行为，督促其诚信经营、依法纳税，但是电子商务领域的开票率较低，制约了有奖发票制度的监督效果，因此传统的监督方式并不理想。这些因素的存在一定程度上制约了税务机关对电子商务经营者税收征管的有效性，需要进一步结合“互联网+”的思维完善税收征管模式，促进互联网思维与税收工作深度融合，协同政府、市场、社会等多重要素，科学有效地配置公共领域多元主体的权责，从而实现效率提升、管理变革和税收现代化。

三、电子商务经营者适用《税收征管法》困境的原因

作为调整税收征管程序、保障国家财政收入的基本法律依据，《税收征管法》是我国现行税法体系中规范税收征管关系、提高税收征管能力的重要立法，在具体的税收征管实践中发挥着基础性的作用。我国现行的《税收征管法》制定于1995年，并先后于2001年、2023年进行修订，“受制于当时社会和学界对税收关系、税收法治的狭隘理解，随着时间的推移，该法中的很多制度安排、技术手段已经不能适应当下经济的新发展和征管实践的需要，其征管理念也未能体现保障纳税人权利的现代税法精神。”实践中税务机关对电子商务经营者进行税收征管时之所以出现上述问题，主要原因在于《税收征管法》的立法与实施在电子商务领域存在着滞后、不足，没有对电子商务经营者起到应有的规范作用。

（一）传统上“重企业、轻个人”的立法理念

无论是从法律的条文规定还是从实际的税收征管工作来看，长期以来我国的税务机关一直存在着严重的“重企业、轻个人”的征管理念。由于我国实行的是以间接税为主的税收体制，相较于零星的个人而言，企业在保证国家财政收入、提高征管效率上具有不可比拟的优势：企业作为纳税主体，大多都依法进行了市场主体登记和税务登记，而且资金流转量大、交易频繁，具有会计账簿健全、财务制度规范的优点，这些都大幅降低了税务机关的征管成本，符合立法上抓大放小、重点保障的思路。但是随着经济的发展和技术的进步，越来越多的自然人开始进行商事活动，借助互联网从事贸易、劳务等电子商务行为，成为了《电子商务法》上规定的“电子商务经营者”。尤其是在2023年我国进行个人所得税法改革后，在现阶段个人所得税实行综合征收与分类征收相结合的混合税制模式下，具有法定纳税义务的自然人大幅增加。但是这类电子商务经营者作为纳税人，其人员流动性大、市场主体登记和税务登记普及率低，税务机关通常难以掌握具体的涉税信息，征管成本远高于企业类的纳税主体。因此，我国现有的税收征管立法制度及实践与自然人这类纳税主体并不契合，这一特点也进一步加剧了电子商务经营者税收违法行为的出现。

（二）滞后的传统税收征管体系

我国现行的《税收征管法》制定于20世纪末期，虽然在2001年、2023年经过修订，但是总体上还是针对实体经济进行相应制度设计的。在数字经济时代，不断涌现的新形态给现行税收征管体制带来了新挑战，传统的税收征管体系在应对电子商务经营模式过程中存在以下问题。首先，电子商务经营者一般不具有传统模式下的从事生产、经营的场所，取而代之的是以网络ip地址、二维码或者微信名片等作为经营者与消费者的连接点，这些虚拟地址可能不具有唯一 性，容易多变。详言之，实践中一个ip地址可能对应着多个电子商务经营者，而一个电子商务经营者也有可能注册了多个ip地址开展经营活动，这一全新的特征不同于传统的纳税主体确认原则，税务机关无法判断和监控真实准确的纳税主体，进而导致税务机关无法准确地开展税收征管工作。

其次，在计算电子商务经营者的应税所得额上，传统上依据账簿凭证进行确认的方式也逐渐遇到挑战。在复杂多变、日趋激烈的交易模式下，电子商务经营者的实际销售额并不必然完全体现为账面收入，有时消费者通过转入个人其他账号、发微信红包等方式将货款私自转给电子商务经营者或者指定人员，有时电子商务经营者通过虚增网络消费交易额进行“刷单”，有时基于宣传目的而进行“好评返现”，这些情况都为确定电子商务经营者的应税所得增加了难度。这时税务机关如果仅仅以电子商务经营者的订单和银行卡的流水作为计税依据，往往会由于统计的片面性而导致征管工作上的偏差。

最后，实际操作中电子商务经营者的销售额、收入额等信息分布较为分散，税务机关无法及时、全面地掌握电子商务经营者的涉税信息。在数字经济时代，电子商务经营者的经营行为全部发生在互联网上，其所有的交易记录、交易信息都以网络为载体，呈现出数据介质的形态，而这些信息又可能分散在第三方交易平台、第三方支付平台上。经过数据整理、传递、应用等多重环节后，这些信息可能存在着不同程度的缺失或异常，对此税务机关需要在依法进行涉 税信息共享的基础上进行整合与比对，从交易规模、经济效益、行业分布等方面分析不同电子商务经营者的税负情况，从而完成税收征管工作。但是现行《税收征管法》尚未对第三方涉税信息的共享机制予以明确规定，虽然国务院规定了在全国建立自然人“一人式”税收档案，依托个人所得税征管系统按纳税人识别号全面归集纳税人的第三方涉税信息，但是对于第三方涉税信息的具体范围、税务机关的权责配置等事项还没有详细规定。

（三）执法惩戒力度较弱

就目前来看，税务机关对于电子商务经营者的执法权限有限，也缺乏应有的惩戒力度。对电子商务行业而言，由于管辖权可能冲突、纳税义务发生时间难以确定等原因，税务机关往往需要联合市场监管部门对其进行专项的执法检查，导致税务机关偏离税务执法的中心从而缺乏主动性。同时，从现行《税收征管法》的立法和执法情况来看，税务机关对那些电子商务经营者采取的大多为责令改正这一措施。对于责令违法人员限期改正的行为，学界对其法律属性一 直存在争议，即使修订后的《行政处罚法》明确将其列为行政处罚的主要措施之一，但仍难以改变其执法及时性和针对性较差的缺点，从而导致该措施的实际效果收效甚微，这也意味着税务机关对电子商务经营者的违法行为难以达到应有的威慑效果。

按照现行《税收征管法》第37条的规定，税务机关可以对那些未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，实施核定征收，责令其缴纳税款，严重的还可以依法对其采取税收保全措施、强制执行措施。这些措施对那些已经进行了工商登记、依法从事实体经营的纳税人具有极强的操作性和执行力，但是对那些无实体店、无营业执照、无信用担保、无第三方交易平台、进入门槛较低的电子商务者而言，当面对税务机关的监测、 预警和执法时，他们可能通过更换账号或直接删除来退出平台而试图逃避法律责任，因此总体上税务机关的执法惩戒力度较弱。

（四）税务稽查刚性不足

税务稽查是税务机关对纳税人依法履行纳税义务的法律监督，作为税收征管工作的最后一道防线，税务稽查是加强税源监控、维护税收秩序的重要手段和有力保障。税务稽查侧重于事后的执法检查，目的是纠正已经发生的税收违法行为。按照《税收征管法》第11条的规定，税务机关负责征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责应当明确，并相互制约，国家税务总局先后制定《税务稽查工作规定》《全国税务稽查规范（1.0版）》等规范性文件，从稽查计划管理、案源管理、选案管理等方面进一步防范执法风险，提高工作质效。但是由于电子商务的经营模式不同于传统的经济模式，涉税信息的共享受制于第三方、缺乏以票控税的有效手段、现代化稽查技术手段没有及时跟进等因素都不同程度上影响了稽查工作的顺利开展。虽然近年来税务机关对电子商务领域先后开展了各类的专项检查，但大多是以税务风险管理和纳税评估的名义对电子商务经营者进行约谈。而且由于传统模式存在数据样态的有限性以及稽查人员的主观性等问题，导致税务稽查陷入了非精准性的困境。在大数据时代，如何用大数据、云计算、互联网、物联网等新兴业态来记录、存储、处理以及运用数据信息，推动稽查模式向信息主导型改革，成为今后的发展方向。同时，相对于大多数电子商务经营者的普遍式违法而言，这一领域的税务稽查在实施广度、时间跨度和执行力度上都有待进一步加强。

四、电子商务经营者税收征管困境的解决对策与立法建议

近年来，我国的电子商务领域取得了举世瞩目的成就，正处于日新月异的快速发展之中，相比之下现有立法对此的回应性不足，具有严重的滞后性。同时，除了电子商务经营者面临上述税收征管的难题外，数字营销、灵活用工、数据资产交易等领域（尤其是新兴业态）也都不同程度地因立法滞后于实践而陷入执法僵化的困境。为进一步体现社会发展对税收制度改革提出的新要求，2023年1月国家税务总局、财政部起草的《中华人民共和国税收征收管理法修订草案（征求意见稿）》（以下简称《税收征管法（草案）》）向社会公开征求意见，目前《税收征管法》仍在紧锣密鼓的修订中。这次《税收征管法（草案）》立法亮点良多，其以实现税收治理的法治化新思维为理念导向，试图构建接轨国际的本土税收制度、适应信息化的现代税收征管和构建服务型的主流税收行政等综合一体的税收征纳新格局。但是审慎地看，本次《税收征管法》的修订仍然有待改进，尤其是对电子商务领域而言，如何在数字经济时代，结合《电子商务法》的制定与实施，在现有税收征管法体系的基础上完善配套措施，成为此次《税收征管法》修订的重要任务。

近年来，各级部门先后制定了涉及电子商务经营者税收征管方面的多个规范（参见表3），这些都为落实税收法定原则、强调税务机关应收尽收提出了全新的要求，对进一步规范电子商务领域的税收征管工作作出了有益的探索。为了解决当下电子商务经营者面临的税收征管困境，本文提出以下解决对策，并对《税收征管法》的修订提出相应的立法建议。

（一）强化税务登记与税源管理

税务登记是税务机关对纳税人进行税源管理的基础环节，但是在电子商务领域中，便利网上登记与突出实质审查、强化纳税服务与有效监控税源的矛盾使得传统的登记方式已经不能满足日益发展的实践需要。现行《税收征管法》及其实施细则规定的税务登记范围相对狭窄，没有对电子商务登记作出明确规定，而且税务登记依赖于工商登记，两者在衔接上存在脱节，尤其是近年来我国实施的商事登记制度改革，这些都对税务机关的税收征管工作带来了极大的挑战。

表3 近年来涉及电子商务经营者税收征管方面的部分规范性文件

为实现电子商务经营者在法律上和交易中的“显名化”，保障电子商务经营者依法享有其经营权益，《电子商务法》第10条明确要求电子商务经营者应当依法办理市场主体登记。同时该法第28条还赋予了电子商务平台对平台内经营者的督促、协助义务，要求其提示未办理市场主体登记的经营者依法办理登记，同时要求其结合电子商务的特点，积极配合市场监督管理部门办理登记工作并提供便利。近年来，“三证合一”“五证合一”在我国已经逐渐成为常态，如何将这些要求转换为税务机关的执法依据，成为《税收征管法》修订的重要问题。

对此，《税收征管法（草案）》第8条增加了统一的纳税人识别号制度，同时第 19条规定，“从事网络交易的纳税人应当在其网站首页或者从事经营活动的主页面醒目位置公开税务登记的登载信息或者电子链接标识。”实践中针对电子商务经营者的税务登记率低、税源管理不严的状况，税务机关必须扭转之前的被动局面，从源头上做好电子商务经营者的税务登记与税源管理工作。鉴于电子商务经营者部分为零散的个人，需要在个人所得税系统中进行分类申报，而 经营所得与综合所得等收入的税率不同，对此建议立法明确纳税人识别号制度“包括自然人在内”。对于那些仅从事线上经营、没有线下经营场所的个人网店，按照原有的规定，其无法办理登记、取得执照，为此国家市场监管总局为落实《电子商务法》有关规定，特意出台了专门性的文件，允许将网络经营场所登记为个体工商户经营场所，并明确要求其在营业执照“经营范围”后标注“（仅限于通过互联网从事经营活动）”。这一做法契合电子商务的虚拟性、跨区域性、开放性特点，符合互联网思维和方式，同时也需要对2003年制定、2023年修订的《税务登记管理办法》进行及时的立法确认。

（二）提高涉税信息共享力度

涉税信息是税务机关保障税源管理、提高征管能力的关键，因此如何解决税收征管过程中的信息不对称问题，成为《税收征管法》修订的重要议题。按照《电子商务法》第25条的规定，“有关主管部门依照法律、行政法规的规定要求电子商务经营者提供有关电子商务数据信息的，电子商务经营者应当提供。”这里的“有关主管部门”自然包括税务机关，但是如何平衡税收征管的需求与纳税人隐私权的保护，一直是立法需要认真考虑的问题。

近年来，全国范围内的各级政府陆续制定了形式多样的强化税收征管、建立健全税收保障协调机制的地方性立法，其中核心的内容就是涉税信息的共享机制。这些立法对于涉税信息的具体范围、涉及的部门、共享的程序、要求的格式等内容进行了详细规定，甚至有的地方还对涉税信息实行目录管理，并且可以根据实际情况进行适时调整。为了实现税收征管数字化、智能化，国家在《关于进一步深化税收征管改革的意见》中提出，到2023年要基本实现法人 税费信息“一户式”、自然人税费信息“一人式”智能归集，到2023年要基本实现税务机关信息“一局式”、税务人员信息“一员式”智能归集，以提高税务监管精准性，全方位提高税务执法、服务、监管能力。

《税收征管法（草案）》第5条明确提出：“建立、健全涉税信息提供机制”，“各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务，及时向税务机关提供涉税信息”。第7条强调“加强税收征收管理信息系统的现代化建设，建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度”。为此还专门增加了“信息披露”一章，其中第33条还针对电子商务领域作出专门性规定，“网络交易平台应当向税务机关提供电子商务交易者的登记注册信息。”对此笔者认为，有两个问题值得进一步商榷：一是草案分别规定了单向的信息提供机制与信息共享制度，立法成本较大。《电子商务法》第69条规定，国家保障电子商务数据依法有序自由流动，同时“采取措施推动建立公共数据共享机制，促进电子商务经营者依法利用公共数据”。为促进电子商务行业的规范治理和健康发展，减少重复立法的制度成本，建议《税收征管法》明确规定统一的公共信息共建共享共用机制。二是明确“信息管税”的法律地位，引入社会中介机构，扩宽信息的供给渠道。《电子商务法》第70条规定，支持依法设立的信用评价机构可以开展电子商务信用评价，向社会提供信用评价服务，为此《税收征管法》的修订有必要对此作出回应，以实现涉税信息共享机制的建立与纳税人隐私权、商业秘密保护之间的平衡。

（三）确认纳税信用评级制度

纳税信用源于法律上的诚实信用原则，本质上是一种经济信用，标志着税务机关对纳税人依法履行纳税义务、纳税遵从度高低的信任程度，旨在褒奖守法诚信主体和惩戒违法失信行为。

目前现行的《税收征管法》没有关于纳税信用评级的具体规定，《税收征管法（草案）》也只是在第9条原则性地提出了“国家建立、健全税收诚信体系”，至于如何进行落地实施，有待进一步明确。在具体实践中，国家税务总局先后制定了《纳税信用等级评定管理试行办法》《纳税信用管理办法（试行）》，陆续发布《关于纳税信用评价有关事项的公告》《关于纳税信用修复有关事项的公告》，对纳税信用等级的评价、确定、发布和应用作出了部署和要求。对此《税收征管法》应当对纳税信用评级制度进行立法确认，以此鼓励和引导纳税人增强依法诚信纳税意识，积极构建以信用为基础的新型税收监管机制。就电子商务领域而言，《电子商务法》第39条规定，电子商务平台经营者应当建立健全信用评价制度。为此，税务机关可以在已有的纳税信用评级制度的经验基础上，实施信用评价，要求电子商务经营者在其网站首页或者从事经营活动 的主页面醒目位置进行标示，便于包括消费者在内的社会各界进行查询和监督。结合电子商务领域的行业特点，以网络为连接点推动全社会参与纳税信用评级工作，这样将有利于形成以风险为导向的税收管理体系，加强对税务机关和电子商务经营者的监督，促进税务机关的工作科学化，提高电子商务经营者的纳税意识和纳税参与度。

（四）细化税收违法责任及其承担方式

如前所述，现行的《税收征管法》制定于20世纪末，现有的执法惩戒措施有些已经日益不敷实践的需求。对于那些罚款金额过低、税收执法自由裁量权过小、威慑性不够的立法条款，《税收征管法》需要进一步完善，以突出强化惩罚属性。以现行《税收征管法》的第60条、61条、62条为例，纳税人出现未按照规定办理税务登记、设置账簿或者保管会计凭证等违法行为，税务机关采取的是责令限期改正的方式，对于一般情节的罚款限额规定在两千元以下，情节严重的罚款限额为一万元，最高的数额也仅为五万元以下。对于上述条文中规定的罚款金额，目前《税收征管法（草案）》只是原封不动地将其沿袭，而这种顶格罚的金额是在20世纪确定的，随着社会的发展有必要适当提高。对比《电子商务法》第80条的规定，电子商务经营者出现违法行为时的处罚金额为两万元以上十万元以下和十万元以上五十万元以下两个档次，并且对情节严重的情况还特别规定了停业整顿的责任措施。因此，《税收征管法》对于罚款的金额、违法责任的方式等内容还需要及时更新。

此外，电子商务平台在性质上是独立于交易双方的中介，通过平台的技术支持实现交易的自动完成，应当根据其自身的特点对其进行法律规制，为此，《税收征管法》的修订还需要落实电子商务平台的主体责任。《电子商务法》第 80条明确规定，电子商务平台经营者不依法向市场监督管理部门、税务部门报送有关信息时，需要承担责令限期改正、罚款甚至停业整顿的法律责任。《电子商务法》第76条第一款列举了电子商务经营者的一些违法行为，紧接着第二项规定“电子商务平台经营者对违反前款规定的平台内经营者未采取必要措施的”，将面临责令限期改正或者罚款的处罚。从上述内容来看，虽然电子商务平台与电子商务经营者的关系在理论界和实务界存在许多争议，但是可以肯定的是，电子商务平台对于其平台内的经营者依法负有监督的责任。如果二者之间构成劳动关系，电子商务平台负有代扣代缴的义务自不待言，即使是对于那些附属性较低的情形，平台作为收入来源方也有监管的责任。对此，《税收征管法》在修订时需要加以认真考虑，平衡电子商务平台与电子商务经营者的利益，科学地配置权利义务，提高税务机关的征管效率。

（五）强化税务机关稽查权

按照1994年国家税务总局调整内部机构、增设稽查局的改革举措，税务机关的工作重点在于强化征管，其中的重中之重则是税务稽查，将其提高到如此重要的地位，税务稽查的重要性可窥见一斑。尤其是在现行《税收征管法》明确规定税务机关实行征收、管理、稽查、行政复议四个环节“相互分离、相互制约”的情况下，大量的纳税人及其应税行为由于前面环节的缺失、疏于管理而进入了稽查的视线，因此强化税务稽查、防止跑冒滴漏成为了税务机关整个税收征管工作的重要环节。尤其是在电子商务领域，如前所述，电子商务经营者的普遍式违法、税务机关的稽查权力和手段有限等等问题更为突出，这些使得实践中的税务稽查陷入了流于形式、频繁涉诉的尴尬境地，亟待进一步纠正。有效的税务稽查能够对纳税人的违法行为形成威慑，从而充分发挥税务稽查在税收征管中的功能，因此合理地配置税务机关的稽查权至关重要。

如果要切实树立我国税务稽查法律制度权威、有效打击各类税收违法行为，我们就必须在立法中强化税务机关的稽查执法权，从根本上解决稽查部门的尴尬地位。我国现行的《税收征管法》只对税务机关内部实行征收、管理、稽查、行政复议等四个环节的分离与制约作出了原则性规定，其他方面的规范仅见于效力位阶较低的规范性文件之中。对此《税收征管法》的修订需解决以下问题：一是提高立法级次，在《税收征管法》上明确规定稽查部门的法律地位， 将现行《税收征管法实施细则》规定的“按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局”这一内容在《税收征管法》上进行确认。二是明确厘清稽查部门的执法权限，明确税务稽查部门是包含涉税违法犯罪调查权，还是仅为涉税违法案件的检查权，抑或是“专司偷逃抗骗案件”，对于司法上税务稽查局的执法权限与管辖权的争议，立法上需要予以回应，以正本溯源。三是在修改《税收征管法》时，在“税务检查”这一章中明确稽查部门适用《税收征管法》规定的税收检查措施，以扩充税务稽查权力，增强执法刚性。例如，《税收征管法》第54条赋予税务机关传统税务检查措施在电子商务领域难免存在适用上的局限性，针对电子商务领域的特点，《税收征管法（草案）》第88条针对性地增加了税务机关检查纳税人与取得收入相关的资料、进入系统进行查询等权限，还可以要求检查纳税人的网络交易情况和网络交易支付情况。这些都为税务机关应对电子商务领域由于技术变革、经营模式等带来的挑战提供了法律依据，进一步提高了税务机关进行税务稽查的自主性和有效性。四是在数字经济时代，《税收征管法》要加强大数据的应用，突出“信息管税”的重要性。为解决纳税人在纳税申报时可能出现的信息不全、失真、滞后等问题，《税收征管法（草案）》增加了“税额确认”专章，并在第48条规定“税务机关以纳税人提供的账簿凭证、报表、文件等资料记载的信息为基础，结合所掌握的相关信息对纳税申报进行核实确定”。针对电子商务交易过程中信息流、资金流、货物流相互分离的客观事实，电子商务领域的税务稽查也已经从传统的人工稽查走向以大数据为基础的人工智能稽查，甚至还可以考虑建立专门的网络稽查部门。这样不仅可以做到稽查的专业化和精确化、提高网络证据获取的质量和效率，还可以提高税务稽查在电子商务领域的震慑力，对电子商务经营者起到指引作用，规范电子商务经营者的税收缴纳行为。

五、结语

当前，在大众创业、万众创新的背景下，电子商务行业发展迅猛，为了营造市场化法治化的国际营商环境、促进行业整体规范可持续发展，需要在不断完善现代税收体制的基础上，深化电子商务领域的税收征管改革。一方面，坚持贯彻税收法定主义，切实保障电子商务经营者的合法权利，在依法治税的基础上筹集收入，做到应收尽收；另一方面，严厉打击逃税避税等违法行为，完成当前深化税收征管改革中提出的“精确执法、精细服务、精准监管、精诚共治” 目标任务，发挥税法的惩罚、预防和引导作用，营造守法经营、诚信纳税的社会氛围。同时，《国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》提出“深化税收征管制度改革，建设智慧税务，推动税收征管现代化”，这些都是实践中在社会经济领域坚持税收法定原则、不断完善税收征管改革的行动依循，有待进一步贯彻落实。

对《税收征管法》而言，《电子商务法》关于电子商务经营者应当依法履行纳税义务的原则性规定并不只是一条简单的“纸面上的法”，而是需要进一步付诸实施，对此《税收征管法》亟须承担制度衔接、细化实施的责任。《税收征管法》应基于电子商务领域的特点，以此次将电子商务经营者纳入税收征管体系为契机，保障《电子商务法》第11条的切实落地实施，提高对电子商务经营者税收征管工作的成效，推动我国税收征管制度的不断完善。同时，这将是我国税收征管工作争取进一步发展的重要机遇，最终将促进征纳双方良性互动、构建优化协同高效的税收征管体系。